導語：如何才能寫好一篇企業(yè)年報審計報告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公文云整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：疏血通注射液；老年高血壓；血管活性物質(zhì)；尿微量蛋白

中圖分類號：R544.1 R255.3 文獻標識碼：B 文章編號：1672

高血壓病是臨床常見的心血管疾病之一，血漿血管緊張素Ⅱ（AngⅡ）、內(nèi)皮素（ET）、一氧化氮（NO）等血管活性物質(zhì)對高血壓病的發(fā)病有著重要的影響。高血壓常引起腎臟損害，是終末期腎病的重要原因[1]，尿微量蛋白可作為高血壓病早期腎臟損害的敏感指標，同時也是全身血管內(nèi)皮受損的標志[2]。本研究旨在觀察老年高血壓患者經(jīng)疏血通注射液治療后，血漿腎素（PRA）、ET、AngⅡ、NO水平，尿微量蛋白及其他生化指標的變化，探討疏血通注射液對老年高血壓病的降壓機制及腎臟保護作用。

1 資料與方法

1.1 臨床資料 收集2006年5月—2007年11月我院住院單純高血壓病患者76例，采用隨機數(shù)字表法分為治療組（40例）和對照組（36例）。治療組男19例，女21例；年齡（68.36±6.22）歲；病程（8.43±6.09）年。對照組男17例，女19例；年齡（69.75±7.10）歲；病程（9.01±6.28）年。兩組患者的性別、年齡、病程、病情等無統(tǒng)計學意義（P>0.05），具有可比性。

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關(guān)鍵詞： 審計師 更換 審計 獨立性 影響

近年來，我國證券市場發(fā)生的變更會計師事所事件不斷增多，會計師事務(wù)所變更作為一項大事項，越來越引起人們的關(guān)注。而且，變更會師事務(wù)所被認為是上市公司避免非標準審計意見的主要方式之一。中證監(jiān)會一直對變更會計師事務(wù)所現(xiàn)象高度重視，并于1993年起開始頒布相應(yīng)的規(guī)定。下面筆者嘗試通過ST東盛東盛科技股份有限公司連續(xù)變更會計師事務(wù)所案例進行分析，來了解審計師更換對審計獨立性影響。

一、東盛公司2003年-2007年財務(wù)狀況

東盛公司成立于1996年，公司股票在上海證券交易所發(fā)行。東盛公司于2003年經(jīng)營業(yè)績較好，實現(xiàn)凈利潤38598047元。2004年4月17日出具了普華永道中天審字（2004）1253號無保留意見的審計報告。2004年東盛公司由于各種原因經(jīng)營出現(xiàn)困難，雖然實現(xiàn)凈利潤30111088元，內(nèi)部檢查時發(fā)現(xiàn)重大會計差錯，普華永道中天對東盛2004年出具無保留有強調(diào)事項的審計意見。

2005年實現(xiàn)的凈利潤35305183元，深圳大華天誠會計師事務(wù)所對東2005年年報出具標準無保留的審計報告。

2006年實現(xiàn)凈利潤12622330元，出現(xiàn)大幅度的下滑，深圳大華天誠會計師事務(wù)的注冊會計師對東盛科技公司2006年報出具了保留意見審計報告。在審計報告中于2006年12月31日，貴公司的股東西安東盛集團有限公司及陜西東盛藥業(yè)股份有限公司共計占用貴集團資金約155422萬元。貴公司管理層確信該等債權(quán)可以收回，目前不需計提壞賬準備。審計師無法實施足夠的相關(guān)審計程序和獲取充分適當?shù)淖C據(jù)，為該等債權(quán)可全部收回和不需計提壞賬準備發(fā)表審計意見，提供合理的基礎(chǔ)，因此，我們無法判斷該事項對貴集團及貴公司財務(wù)狀況及經(jīng)營成果的影響。如果我們對這一應(yīng)收賬款提壞賬準備，企業(yè)就會由贏利變?yōu)樘潛p。

2007年東盛公司的經(jīng)營并沒有得到實際改善，出現(xiàn)巨額的虧損，虧損額是750238928.23元。截止2007年12月31日，貴公司銀行借款余額為105024.69萬元，其中逾期借余額為77195.32萬元；股東權(quán)益為-96309.47萬元；欠繳稅金為15702.24萬元；運資金為-93233.43萬元；本報告期虧損數(shù)額為75339.28萬元，其中對外擔?；蛴惺в嬏岬念A計負債為69557.52萬元；關(guān)聯(lián)方資金占用金額為7200萬元，其中大股資金占用費余額為5508萬元。中和正信會計師事務(wù)對東盛科技公司2007年年報經(jīng)審計，出具無法表示意見的審計報告。東盛公司被列入ST公司。

二、審計師更換對審計獨立性影響分析

我直接應(yīng)用楊鶴和徐鵬在2004年發(fā)表“審計師更換對審計獨立性影響的實證研究”文獻中審計意見模型P(審計意通過上文對東盛2003年-2004年狀況描述和審計意見模型數(shù)據(jù)可得知：

2003年和2004年東盛的年報都是普華永道中天審計的，根據(jù)文章審計意見模型計算結(jié)果是P(審計意見2004年)=0.25＜0.5，收賣審計意見動機為“0”。2004年東盛沒有發(fā)生更換會計事務(wù)所的情況。

2004年內(nèi)部檢查時發(fā)現(xiàn)重大會計差錯，普華永道中天對東盛2004年出具無保留有強調(diào)事項的審計意見。東盛公司由于在2004年沒有收到清潔的審計意見，在對2005年年報審計時更換了會計事務(wù)所。根據(jù)文章審計意見模型計算結(jié)果是P(審計意見2005年)=0.81＞0.5收賣審計意見動機為“1”。2005年東盛公司年報審計是深圳大華天誠會計師事務(wù)所，更換會計事務(wù)所的理由是：普華永道中天審計業(yè)務(wù)繁忙，無法保證對東盛審計的時間。當公司管理當局試圖通過某些會計處理和披露方式推遲公布不利信息時，審計師對此很可能表示反對并出具保留意見。公司管理當局認為保留意見將影響公司股價和融資能力，審計師的反對意見和保留意見很可能觸怒管理當局，或促使其尋找與自己更為一致的審計師。從事務(wù)所的角度來看，會計師擔心潛在的訴訟風險拒絕繼續(xù)審計，愿意自動退出對動盛的審計。并最終導致普華永道中天會計師事務(wù)與東盛科技關(guān)系終止。但普華永道中天會計師事務(wù)所對于對變更事項發(fā)表任何聲明“審計業(yè)務(wù)繁忙”，我認為是一個借口，可能迫于審計市場競爭的壓力、擔心丟失潛在的客戶。最終通過深圳大華天誠會計師事務(wù)所審計，收到標準無保留的審計報告，達到管理當局預期結(jié)果，成功地收買“清潔”審計意見?？傻弥翰桓鼡Q審計師會獲得非標準無保留審計意見的上市公司中有相當一部分在更換審計師之后獲得了“清潔”的審計意見，從而確實達到通過更換審計師來“收買審計意見”的目的，因此，審計師更換會對審計獨立性造成影響。

2006年東盛的年報都是審計的深圳大華天誠會計師事務(wù)所，根據(jù)文章審計意見模型計算結(jié)果是P(審計意見2004年)=0.31＜0.5，收賣審計意見動機為“0”。2006年東盛沒有發(fā)生更換會計事務(wù)所的情況。2006東盛利潤出現(xiàn)大幅度的下滑，東盛公司有操縱利潤的跡象。深圳大華天誠會計師事務(wù)的注冊會計師對東盛科技公司2006年報出具了保留意見審計報告。

東盛公司由于在2006年沒有收到清潔的審計意見，在對2007年年報審計時更換了會計事務(wù)所。根據(jù)文章審計意見模型計算結(jié)果是P(審計意見2007年)=0.99＞0.5，收賣審計意見動機為“1”。2007年東盛公司年報審計是中和正信會計師事務(wù)，更換的理由是“對方審計業(yè)務(wù)繁忙”。但是這次更換了會計師也未獲得清潔的審計意見。

審計師出具了無法表示的審計意見的理由如下：

截2007年12月31日，貴公司銀行借款余額為105，024.69萬元，其中逾期借款余額為77，195.32萬元；股東權(quán)益為-96，309.47萬元；欠繳稅金為15，702.24萬元；營運資金為-93，233.43萬元；本報告期虧損數(shù)額為75，339.28萬元，其中對外擔保或有損失計提的預計負債為69，557.52萬元；關(guān)聯(lián)方資金占用金額為7，200萬元，其中大股東資金占用費余額為5，508萬元。貴公司對該事項因珠海中珠股份有限公司重大資產(chǎn)重組方案的報審、潛江制藥重大資產(chǎn)重組工作的實施處在進行中，尚待履行董事會審議等程序。所述，貴公司由于持續(xù)受到資金緊張的困擾，未能按照預期計劃投入資金，市場推廣及促銷活動受到限制，廣告策略難以實施，再加之原材料價格上漲等原因，使以資抵債入的“廣譽遠”等四家子公司均未能完成評估機構(gòu)確認的盈利預測。

有關(guān)資料顯示該公司2007年年報，發(fā)現(xiàn)該公司仍存在三大財務(wù)隱患：一是以資抵債注水7億元；二是隱瞞占資5億元；三是會計差錯，包括前期會計差錯及報告期會計差錯，涉及商譽、預計負債及所得稅會計等。盡管審計師出具了無法表示意見，可是它并沒有在說明段如實披露東盛科技上述三大問題，實際上變相認可東盛科技關(guān)聯(lián)方侵占巨資、操縱前后期財務(wù)報表事實，且沒有發(fā)現(xiàn)可能存在的隱瞞巨額占資及報告期會計差錯等事實。審計報告要重內(nèi)容不重形式。保留、反對、無法表示審計意見類型并不重要，重要的是他是否在說明段中將企業(yè)的重大財務(wù)及經(jīng)營隱患如實披露。東盛科技2007年報就是一典型的案例，表面上審計師出具了無法表示意見，可是它并沒有在說明段如實披露東盛科技最重要的財務(wù)問題，實際上變相認可東盛科技侵占資金、操縱前后期財務(wù)報表事實，且沒有發(fā)現(xiàn)可能存在的隱瞞巨額占資事實，我認為，這份無法表示意見的審計報告也存在收買審計意見的跡象。

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不更換審計師會獲得非標準無保留審計意見的上市公司中有相當一部分在更換審計師之后獲得了“清潔”的審計意見，從而確實達到了通過更換審計師來“收買審計意見”的目的。2007年審計報告雖然是無法表示的審計意見，但是沒有反映東盛最重要的財務(wù)問題，在一定的程度上改善了審計意見，因此審計師更換會對審計獨立性也造成了影響。中和正信會計師事務(wù)發(fā)表無法表示意見的審計意見的原因是多方面的：在具有監(jiān)管風險的情況下，后任注冊會計師接收到了更為強烈的監(jiān)管信號，更傾向于發(fā)表嚴格的審計意見。年初五大公司（包括東盛科技）更換會計事務(wù)所，成為關(guān)注的焦點。而且東盛公司于近幾年多次更換，由此對外傳遞了強烈的監(jiān)管信號。會計師事務(wù)所在對其第2007年財務(wù)報告實施審計時更傾向于發(fā)表嚴格的審計意見。接任的中和正信會計師事務(wù)所同樣感受到強烈的監(jiān)管風險，雖然無法詳盡地了解其審計結(jié)果與前任會計師事務(wù)所審計結(jié)果的差異，但中和正信會計師事務(wù)所最終仍然出具的是無法表示意見審計報告。

三、結(jié)語

我們現(xiàn)在把2004年-2007年P(guān)(審計意見)四年聯(lián)系起來看，當P(審計意見it)＞0.5，收賣審計意見動機為“1”，東盛公司就更換了會計事物務(wù)所。當P(審計意見it)＜0.5，收賣審計意見動機為“0”，東盛公司就沒有更換了會計事物務(wù)所。說明東盛科技“收買審計意見”主要通過更換會計事務(wù)所方式達到目的的。沒有選取其他的方式來獲得“審計意見改善”。

筆者通過對東盛科技連續(xù)變更會計師事務(wù)所的案例進行分析，進行了審計師更換的公司在更換后可能取得了“清潔”的審計意見。這說明前任審計師的更換在一定程度上影響了后任審計師的獨立性。在中國注冊會計師協(xié)會、中國證監(jiān)會、媒體強有力的關(guān)注下，對公司通過變更審計師而改善審計意見的可能性受到了限制。

參考文獻：

［1］楊鶴，徐鵬.審計師更換對審計獨立性影響的實證研究.審計研究，2004，（1）.

［2］陸正飛，童盼.審計意見、審計師變更與監(jiān)管政策――一項以14號規(guī)則為例的經(jīng)驗研究.審計研究，2003，（3）.

［3］李爽，吳溪.監(jiān)管信號、風險評價與審計定價：來自審計師變更的證據(jù).審計研究，2004，（1）.

［4］李東平，黃德華，王振林.不清潔審計意見、盈余管理與會計師事務(wù)所變更.會計研究，2001，（6）.

篇3

【論文摘要】本文通過清產(chǎn)核資程序與一般年報審計程序的對比，簡略論述了清產(chǎn)核資審計的程序、重點，與年報審計的異同以及難點等。

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一、清產(chǎn)核資專項審計

根據(jù)《國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》（以下簡稱“辦法”）所謂清產(chǎn)核資，是指國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構(gòu)根據(jù)國家專項工作要求或者企業(yè)特定經(jīng)濟行為需要，按照規(guī)定的工作程序、方法和政策，組織企業(yè)進行賬務(wù)清理、財產(chǎn)清查，并依法認定企業(yè)的各項資產(chǎn)損溢，從而真實反映企業(yè)的資產(chǎn)價值和重新核定企業(yè)國有資本金的活動。清產(chǎn)核資的內(nèi)容包括帳務(wù)清理、資產(chǎn)清查、價值重估、損益認定、資金核實和完善制度等。清產(chǎn)核資工作可根據(jù)國有資產(chǎn)管理部門的要求或企業(yè)實際情況提出申請實施。例如，企業(yè)分立、合并、重組、改制、撤銷等經(jīng)濟行為涉及資產(chǎn)或產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)重大變動情況的；企業(yè)會計政策發(fā)生重大更改，涉及資產(chǎn)核算方法發(fā)生重要變化情況的；均可進行清產(chǎn)核資工作。

企業(yè)要聘請社會中介機構(gòu)對清產(chǎn)核資結(jié)果進行專項財務(wù)審計和對有關(guān)損溢提出鑒證證明；社會中介機構(gòu)根據(jù)企業(yè)清產(chǎn)核資的結(jié)果，出具經(jīng)注冊會計師簽字的清產(chǎn)核資專項財務(wù)審計報告并編制清產(chǎn)核資后的企業(yè)會計報表。所以清產(chǎn)核資專項審計是特殊目的審計，作為社會中介機構(gòu)應(yīng)當按照獨立、客觀、公正的原則，履行必要的審計程序，認真核實企業(yè)的各項清產(chǎn)核資材料，并按規(guī)定進行實物盤點和賬務(wù)核對。對企業(yè)資產(chǎn)損溢按照國家清產(chǎn)核資政策和有關(guān)財務(wù)會計制度規(guī)定的損溢確定標準，在充分調(diào)查研究、論證的基礎(chǔ)上進行職業(yè)推斷和合規(guī)評判，提出經(jīng)濟鑒證意見，并出具鑒證證明。

二、清產(chǎn)核資專項審計與年報審計的區(qū)別

清產(chǎn)核資專項審計與年報審計不同，它是在企業(yè)會計報表審計的基礎(chǔ)上，著重對企業(yè)清產(chǎn)核資的范圍、內(nèi)容、過程、法律依據(jù)、清產(chǎn)核資資料和資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)真實性以及財產(chǎn)損失依據(jù)進行鑒證。清產(chǎn)核資專項審計是伴隨著清產(chǎn)核資工作而展開的，主要與年報審計有以下區(qū)別：

1、審計目的不同

年報審計的目的是對公司或企業(yè)的年度會計報表的公允性、合法性、一貫性等“三性”發(fā)表審計意見：即會計報表的編制是否符合《企業(yè)會計準則》及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定；會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；會計處理方法的選用是否符合一貫性原則。而清產(chǎn)核資審計的目的是對企業(yè)清產(chǎn)核資基準日的相關(guān)資料進行審計核實，并對企業(yè)核查出的各項資產(chǎn)損失及申報待核銷凈損失的處理預案的真實性、合規(guī)性發(fā)表審計意見。

2、審計范圍不同

年報審計的范圍為公司或企業(yè)的年度會計報表、帳簿及憑證等會計資料及其他資料，包含合并報表及母公司報表；清產(chǎn)核資審計的范圍為國有企業(yè)的基準日會計報表以及涉及資產(chǎn)管理、財產(chǎn)損失認定、勘查、資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、價值鑒定和資金核實、債權(quán)驗證等多方面的資料。即清產(chǎn)核資所審計的范圍要比年度審計范圍更加廣泛、更加細致和明確。

3、審計依據(jù)不同

年報審計的依據(jù)是《中國注冊會計師獨立審計準則》、《企業(yè)會計準則》及相應(yīng)會計制度、審計業(yè)務(wù)約定書等；清產(chǎn)核資審計的依據(jù)除上述依據(jù)外，還有《國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》、《關(guān)于印發(fā)中央企業(yè)清產(chǎn)核資工作方案的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定工作>的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資工作規(guī)程>的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資資金核實工作規(guī)定>的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則>的通知》（、《關(guān)于國有企業(yè)執(zhí)行<企業(yè)會計制度>有關(guān)財務(wù)政策問題的通知》、《企業(yè)財產(chǎn)損失財務(wù)處理暫行辦法》以及其他相關(guān)文件。4、審計的重點和要求不同

清產(chǎn)核資審計中，我們在計劃時不確定重要性水平，而是在基準日會計報表帳面審計的基礎(chǔ)上，重點對企業(yè)實物資產(chǎn)的清查和企業(yè)債權(quán)債務(wù)的核對、詢證以及對企業(yè)損失掛帳進行核實，協(xié)助和督促企業(yè)取得損失掛帳所必須的外部具有法律效力的證據(jù)，其他中介機構(gòu)出具的經(jīng)濟鑒證證明，以及提供特定事項的內(nèi)部證明，并對其真實性和合規(guī)性進行審計。具體審計重點包括（1）貨幣資金：帳實是否相符，是否存在帳外現(xiàn)金；銀行未達帳是否正常。（2）應(yīng)收款項：是否真實存在，壞帳損失按新、老制度確認依據(jù)等。（3）存貨：帳實是否相符，存貨所有權(quán)認定，是否有積壓、殘次存貨等。（4）固定資產(chǎn)：帳實是否相符，清理出已提足折舊的固定資產(chǎn)、待報廢和提前報廢固定資產(chǎn)的數(shù)額及固定資產(chǎn)損失、待核銷數(shù)額，對盤盈、盤虧、租出、借出和未按規(guī)定手續(xù)批準報廢或轉(zhuǎn)讓出去的資產(chǎn)的清查等。（5）在建工程：長期掛帳但實際已經(jīng)報廢項目等的清查。（6）對各項待處理資產(chǎn)損失形成的原因，申報審批程序及處理意見是否符合企業(yè)內(nèi)部控制制度及相關(guān)政府部門的有關(guān)規(guī)定進行清查。（7）資產(chǎn)損失、資金掛帳的認定工作。

5、審計的方法和程序多

年報審計是按照業(yè)務(wù)循環(huán)或會計報表科目在符合性測試的基礎(chǔ)上進行實質(zhì)性測試，采取抽查方式對會計報表余額進行認定；清產(chǎn)核資審計，主要是在企業(yè)年度會計報表審計的基礎(chǔ)上，重點進行帳務(wù)清理審查，資產(chǎn)核實清查，重估價值鑒證，損益認定審計，結(jié)果申報審計，資金核實審計，帳務(wù)處理審計，完善制度審計等。特別是對資產(chǎn)損失按原制度和新制度分別就確認證據(jù)、條件等要進行認定。

6、重視資金核實、實物資產(chǎn)的盤點、價值鑒證工作

年報審計時，由于時間等因素，我們通常依據(jù)公司或企業(yè)提供的資產(chǎn)盤點清單認定帳面的存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)；清產(chǎn)核資審計時，我們重視實物資產(chǎn)的抽查盤點工作，關(guān)注因?qū)嵨镔Y產(chǎn)的毀損、報廢及其他原因形成的潛虧情況，同時，年報審計時對往來款項一般是函證部分大額款項，在清產(chǎn)核資審計時，我們要對往來款項逐一函證，落實款項的真實性和存在性，對有爭議的債權(quán)要認真清理、查證、核實，重新確認債權(quán)關(guān)系。

7、審計調(diào)整

年報審計中，我們對于超出重要性水平的事項提請公司或企業(yè)調(diào)整有關(guān)帳目，并相應(yīng)調(diào)整年度會計報表。如果公司或企業(yè)拒絕調(diào)整，我們將視未調(diào)整事項對整個會計報表的影響程度出具不同意見的審計報告；清產(chǎn)核資審計時，我們不考慮重要性水平一律按要求調(diào)整，但企業(yè)要根據(jù)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會清產(chǎn)核資資金核實批復文件以及國家現(xiàn)行的財務(wù)、會計制度的規(guī)定進行帳務(wù)處理，處理完畢后要上報處理結(jié)果。

三、結(jié)束語

清產(chǎn)核資工作是政策性很強的工作清產(chǎn)核資工作的目的是為了全面摸清企業(yè)經(jīng)營性資產(chǎn)“家底”；全面清查核實各項資產(chǎn)損失情況，依據(jù)清產(chǎn)核資政策規(guī)定解決企業(yè)歷史遺留問題，為促進國有企業(yè)改革和加強國有資產(chǎn)監(jiān)督管理創(chuàng)造條件；全面清查核實非經(jīng)營性國有資產(chǎn)轉(zhuǎn)為經(jīng)營性國有資產(chǎn)和已改制企業(yè)剝離、托管的國有資產(chǎn)；做好資不抵債或難以持續(xù)經(jīng)營企業(yè)的清查工作，為國有企業(yè)全面執(zhí)行企業(yè)會計制度打下良好基礎(chǔ)。嚴格地說，清產(chǎn)核資是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的必然選擇和必經(jīng)途徑，是國有企業(yè)改組、改制的基礎(chǔ)。隨著清產(chǎn)核資的廣泛開展，清產(chǎn)核資專項審計業(yè)務(wù)也將成為會計師事務(wù)所審計業(yè)務(wù)的新拓展。在國有企業(yè)分立、重組、改制和主輔業(yè)分離的不斷深入和發(fā)展過程中，清產(chǎn)核資專項審計也將在實踐中得到完善和發(fā)展。

篇4

張家鶴

作者簡介：張家鶴（1982.08-），女，漢，遼寧沈陽，遼寧金融職業(yè)學院，會計師、講師，研究生，研究方向：會計、財務(wù)管理。

摘要：中介審計是銀行監(jiān)管部門實施有效監(jiān)管的重要補充，對銀行監(jiān)管有一定的借鑒參考作用。但由于中介審計與銀行監(jiān)管在監(jiān)管目標、范圍、質(zhì)量和深度等方面具有明顯差異，因此，銀行專業(yè)監(jiān)管應(yīng)客觀認識和審慎利用中介審計結(jié)果，對銀行業(yè)風險管理及內(nèi)控效率作出獨立判斷，確保銀行業(yè)審慎合規(guī)穩(wěn)健運行。

關(guān)鍵詞：銀行；監(jiān)管；中介；審計

目前，對銀行業(yè)的外部風險監(jiān)管主要由銀行業(yè)監(jiān)督管理部門實施，同時，銀行業(yè)務(wù)的合規(guī)性及公正性，也較常接受外部中介審計的監(jiān)督。本文所稱中介審計是指具有資質(zhì)的社會中介機構(gòu)對銀行的年報審計、清產(chǎn)核資、驗資等，以及銀行開展業(yè)務(wù)所需要利用的由中介機構(gòu)出具的銀行客戶的年報、抵質(zhì)押物評估等相關(guān)的審計事項。

一、銀行監(jiān)管與中介審計的效用分析

（一）客觀認識中介審計對監(jiān)管的可參考價值

1、審計的目標不同?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1613號――與銀行監(jiān)管機構(gòu)的關(guān)系》指出“……銀行監(jiān)管機構(gòu)與注冊會計師評價和測試內(nèi)部控制的目的可能不同，銀行監(jiān)管機構(gòu)不應(yīng)假定注冊會計師為審計目標而作出的有關(guān)內(nèi)部控制的評價能夠充分滿足監(jiān)管目的”。中介機構(gòu)提供的管理建議書也只是對可能導致被審計單位會計報表產(chǎn)生重大錯報或漏報的內(nèi)部控制重大缺陷提出書面建議。由此可見，中介審計與銀行監(jiān)管的工作目的有所不同，其更關(guān)注銀行財務(wù)報表的真實性和準確性，而銀行監(jiān)管則以風險為本，更注重對銀行內(nèi)部控制、風險管理方面的評價，尤其是一些風險隱患較大，或容易引起系統(tǒng)性、區(qū)域性風險、或者可能對銀行業(yè)消費者造成一定損害的風險及行為進行深入查核和糾正，以防范風險加大或蔓延。

2、審計的質(zhì)量要求不同。中介機構(gòu)根據(jù)審計結(jié)果運用途徑的不同，對審計質(zhì)量的要求也有松嚴尺度的不同。如：某市5家農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)向股東及轄區(qū)范圍相關(guān)對象公布的年報，必須經(jīng)過中介機構(gòu)審計。根據(jù)近3年的情況來看，中介機構(gòu)提交的審計年報基本未提出重大調(diào)整事項。其中2013年某農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)的年報審計中，一家中介機構(gòu)對其出具了無保留意見的審計報告，報告中無年度會計調(diào)整事項。但另一家中介機構(gòu)對該法人機構(gòu)進行改制前清產(chǎn)核資，所出具的以2013年末為基準日的清產(chǎn)核資報告，對資產(chǎn)、負債及所有者權(quán)益類科目均提出了較大調(diào)整，共調(diào)整17項，分別調(diào)減614.04萬元、調(diào)增56.33萬元、調(diào)減670.37萬元。由于農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)年報公布對象對年報的關(guān)注度不高，一般也難以深入了解年報的真實、準確和完整性，即使存在該調(diào)整而未能審計出來的事項，對中介聲譽及業(yè)務(wù)開展的危害結(jié)果也不大，因此，中介機構(gòu)對其審計相對簡單，只要未涉及重大的、明顯的、故意違反法律法規(guī)的行為，中介機構(gòu)基本上會出具無保留意見的審計報告。而該農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)需要從農(nóng)村信用社改制成農(nóng)村商業(yè)銀行，銀行監(jiān)管部門需進行全面查驗，特別關(guān)注對債權(quán)人保護、股東利益、資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益的承繼、審慎監(jiān)管等諸多方面，中介機構(gòu)對其進行的清產(chǎn)核資審計也必須審慎、公正、客觀，以反映銀行業(yè)機構(gòu)的整體情況，為改制提供依據(jù)。

3、審計的彈性空間大。一定范圍內(nèi)會計政策的自由選擇權(quán)、會計估計政策的運用等情況的存在，使中介審計的靈活度相對較大。如：中介機構(gòu)對某兩家銀行業(yè)機構(gòu)增資擴股前進行資產(chǎn)評估，一家機構(gòu)主要依靠固定資產(chǎn)增值1014.4萬元，使每股凈值達到 1.25 元，另一家機構(gòu)自身具有較高的資本積累，每股凈值并未考慮固定資產(chǎn)增值因素影響，而達到每股凈值1.89 元，如該機構(gòu)也考慮固定資產(chǎn)增值影響，其每股凈值將超過2元，而資產(chǎn)評估的結(jié)果，將直接作為定向募股的參考標準。同時，由于該兩家機構(gòu)為農(nóng)村中小金融機構(gòu)，其股東較為分散，且對分紅收益具有剛性需求，因此在考慮每股凈值時，應(yīng)該考慮扣除剛性分紅因素影響，但中介審計對兩家機構(gòu)每股凈值的計算并未考慮當年應(yīng)扣除預計分紅的利潤，其中一家機構(gòu)以9月末時點評估，如考慮扣除預計分紅因素，將直接影響每股凈值 0.15 元。

（二）客觀認識中介審計的質(zhì)量

1、中介審計不夠全面。中介機構(gòu)對農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)的年度會計審計一般是3人小組，5至7天即完成一家機構(gòu)的現(xiàn)場審計并出具初審報告，相對于農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)現(xiàn)有的資產(chǎn)規(guī)模，難以全面客觀評價其總體情況。而監(jiān)管部門對一家農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)的全面審計，有時需要幾百個工作日，其深入性及全面性是中介機構(gòu)難以達到的。

2、中介審計檢查方法過簡。由于審計方法等具有一定靈活性，中介審計人員可能為了完成任務(wù)而選擇相對簡單的方法。如：某中介機構(gòu)對某農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)非信貸資產(chǎn)風險分類真實性審計時，對“其他應(yīng)收款”科目款項全部明細項目按賬齡法進行分類，對各類押金和暫掛的未決算裝修款項等，未按照款項實際損失程度和非信貸資產(chǎn)分類核心定義進行五級分類；在對貸款風險分類審計時，對一些關(guān)系人貸款以及在借款人在他行貸款已經(jīng)劃入不良的貸款并未進行分類調(diào)整。

3、中介審計風險揭示不深。中介審計更多注重事實描述，對相關(guān)風險的趨勢分析及風險隱患的綜合判斷往往不夠。如：某銀行業(yè)機構(gòu)2013年末，前十大戶企業(yè)中有5戶企業(yè)主營業(yè)務(wù)均為煤炭行業(yè)，占該機構(gòu)資本凈額的39.3%。但中介審計時，未對該銀行業(yè)機構(gòu)貸款投向煤炭行業(yè)情況作進一步清查分析，未能充分披露煤炭行業(yè)貸款集中度及風險管理和控制情況，未能就當前煤炭行業(yè)的整體發(fā)展形勢及風險因素進行分析，也未對該機構(gòu)煤炭行業(yè)貸款風險控制提出建議。而監(jiān)管部門的信貸檢查則對上述幾方面的情況作了深入分析和判斷，并明確提出其必須嚴格控制行業(yè)集中度及單戶集中度，以降低貸款的行業(yè)集中性風險。

4、中介審計信息披露不充分。中介機構(gòu)的審計，更多停留在對報表數(shù)據(jù)的來源真實性及結(jié)構(gòu)構(gòu)成分析上，而對其橫向分析則涉及較少。如：中介機構(gòu)在披露借款人授信狀況時，未披露關(guān)聯(lián)人貸款情況，且未將銀行承兌匯票敞口風險和企業(yè)借款狀況一并披露，未能全面反映借款人總體授信狀況及負債情況。

（三）客觀認識中介審計結(jié)果對銀行的參考價值

1、對企業(yè)資產(chǎn)評估增值隨意性大。如：某中介機構(gòu)對某農(nóng)村中小銀行業(yè)機構(gòu)的法人股東客戶資產(chǎn)評估增值3億元，直接計入營業(yè)外收入，使該企業(yè)凈資產(chǎn)由負轉(zhuǎn)正，但中介對于評估增值的理由及相關(guān)依據(jù)并未進行說明，對該項收入及相關(guān)財務(wù)成果的審計明顯存有疑慮。

2、對抵押物評估考慮因素不全面。由于抵押物資產(chǎn)的個體特征不同，中介機構(gòu)評估參考的同行業(yè)同區(qū)域同類型資產(chǎn)價格時，也具有較大彈性。如某宗土地，因企業(yè)分次繳納土地出讓金，土地性質(zhì)由當初的工業(yè)用地變更為商住用地，期間經(jīng)過多次繳費，但由于購買的時間跨度大，未進行公開掛牌，且未進行容積率規(guī)劃等，使該地價與同地段地價相比具有其個體差異，不同的中介對其估價具有顯著差異，最低估值50萬元/畝，最高估值達340萬元/畝，總價最低估值700萬元，最高估值4760萬元，兩者相差6.8倍，使銀行對該資產(chǎn)價值的判斷存在較大不確定性。又如：某中介機構(gòu)對某銀行的企業(yè)客戶抵押工業(yè)用地進行評估時，據(jù)同地段土地的市場價值對其進行評估定價，實際該土地在取得時，與政府簽訂了關(guān)于稅收繳納、流轉(zhuǎn)限制、轉(zhuǎn)讓金優(yōu)惠等方面的相關(guān)協(xié)議，直接影響該土地的流轉(zhuǎn)市場及流轉(zhuǎn)價格，其評估的市場價格為12萬元/畝，但真正可變現(xiàn)價值只有3-4萬元/畝。

3、對企業(yè)報表差錯項未進行調(diào)整。一些經(jīng)過中介機構(gòu)審計的銀行客戶的報表，也存在明顯錯誤的情況。如：某農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)的法人股東報表顯示其持有中國銀行長期股權(quán)投資200萬元，后據(jù)監(jiān)管部門調(diào)查了解，實為該企業(yè)在中國銀行的存款，但中介審計并未對該情況進行核實并作出調(diào)整。又如：某企業(yè)年度利潤表中未分配利潤值與資產(chǎn)負債表、會計附注中未分配利潤值相差3536.47萬元，對該明顯差錯，中介在審計時未進行調(diào)整。

（四）客觀認識中介審計監(jiān)督和合作的有效性

1、對中介審計的監(jiān)督不到位。銀行業(yè)機構(gòu)未建立健全對中介審計監(jiān)督履職和中介審計報告質(zhì)量進行評估的制度，未明確中介機構(gòu)未盡職應(yīng)承擔的責任，實施中介審計中缺少對流程、目標的管理和控制。如：某市7家農(nóng)村中小法人銀行業(yè)機構(gòu)均聘請了中介機構(gòu)進行年報審計，但通過日常監(jiān)管及現(xiàn)場檢查發(fā)現(xiàn)，無一家機構(gòu)的董（理）事會履行了對中介審計報告進行有效評估的職責。

2、對中介審計缺乏強制約束力。《銀行業(yè)金融機構(gòu)外部審計監(jiān)管指引》和《中國注冊會計師審計準則》對注冊會計師報告均提出了審計質(zhì)量控制的要求，但并無強制性約束力，中介機構(gòu)審計發(fā)現(xiàn)問題和違規(guī)事項的主動性較差。監(jiān)管部門對于中介機構(gòu)的審計結(jié)果難以進行核查，也無法對其進行相關(guān)責任追究，導致中介機構(gòu)在審計中的彈性空間較大，審計結(jié)果的真實性大打折扣。

3、與中介審計的合作機制不完善。《銀行業(yè)金融機構(gòu)外部審計監(jiān)管指引》規(guī)定：銀行業(yè)金融機構(gòu)應(yīng)當在收到外審機構(gòu)出具的審計報告和管理建議書后及時將副本報送銀行業(yè)監(jiān)管機構(gòu)。但存在報送不及時或者報送的副本對主要問題有所刪減等情況。同時，中介機構(gòu)對銀行的審計，監(jiān)管部門對銀行的現(xiàn)場檢查等，雙方缺乏順暢的信息交流機制，難以彼此利用所獲得的證據(jù)。銀行監(jiān)管部門要求銀行機構(gòu)接受外部審計過程中，應(yīng)適時進行“三方會談”，但目前“三方會談”實施較少，即使進行了“三方會談”，其會談的深度和效率也相當有限，未能真正有效形成銀行監(jiān)管與中介審計對銀行業(yè)機構(gòu)風險監(jiān)管的合力。

二、對策建議

（一）強化中介審計再評估，提高審計公信力?！吨敢访鞔_規(guī)定，銀行業(yè)監(jiān)管機構(gòu)可以對外審機構(gòu)的審計報告質(zhì)量進行評估，并對存在重大疑問的事項要求銀行業(yè)金融機構(gòu)委托其他外審機構(gòu)進行專項審計。監(jiān)管部門可以通過評估審計報告、三方會談等方式，對外審機構(gòu)傳達對其履職情況的監(jiān)管關(guān)注和監(jiān)管意見，對未盡職的審計機構(gòu)實行銀行審計的準入限制，以強化對審計質(zhì)量的監(jiān)督。

（二）拓展中介審計外延，接軌監(jiān)管要求?！吨敢芬?guī)定外部審計僅指外審機構(gòu)對銀行的年度財務(wù)報告審計，而實際上銀行風險管理、內(nèi)控機制建設(shè)等情況也直接影響銀行財務(wù)報告質(zhì)量。建議制定適合銀行監(jiān)管需要的外審執(zhí)業(yè)標準和規(guī)范，使審計的重點與監(jiān)管部門關(guān)注的要點吻合，審計范圍應(yīng)涵蓋財務(wù)信息真實性、資本充足率情況、五級分類質(zhì)量、各類風險管理情況、內(nèi)控機制建設(shè)等內(nèi)容。

（三）加強監(jiān)督檢查，提升中介審計質(zhì)量?！吨敢访鞔_規(guī)定，銀行業(yè)金融機構(gòu)董事會對外部審計負最終責任，并從審計委托、審計質(zhì)量控制及與外審機構(gòu)的溝通等方面規(guī)定了銀行業(yè)金融機構(gòu)應(yīng)盡的責任。監(jiān)管部門可通過對銀行公司治理的專項檢查、查看銀行董事會或?qū)徲嬑瘑T會的會議紀要、高管會談等方式，對銀行傳達對中介審計履職情況的監(jiān)管關(guān)注，從而推動進一步提升中介審計的質(zhì)量。

（四）利用三方會談，完善監(jiān)管合作機制。三方會談對審計報告具有補漏拾遺的作用，但目前的三方會談制度在信息提供與運用、協(xié)商義務(wù)、制約與責任追究以及沖突解決機制方面均無詳細規(guī)定。因此，需建立完善規(guī)范、穩(wěn)定的三方會談機制，使監(jiān)管者與審計師從不同的視角、立場及工作方式對銀行進行更立體、客觀的分析和評價，促進監(jiān)管水平和審計水平的提高。（作者單位：遼寧金融職業(yè)學院）

參考文獻：

篇5

關(guān)鍵詞：獨立審計； 自愿審計 ；強制審計； 理論； 信息理論

       證券市場是傳遞信息的載體，上市公司是證券市場的基石。獨立審計則是用于監(jiān)督這些信息的方法之一，也是維系上市公司和利益相關(guān)者之間和諧關(guān)系的一條紐帶。取得及時、可靠和相關(guān)的信息對于每一個有所作為的組織或者是個人都是非常重要的；信息是影響潛在決策的動因之一，有效市場理論認為市場會對企業(yè)向外部傳遞的信息迅速做出反應(yīng)；對于所有者、投資者以及廣大的信息使用者來說，經(jīng)過審計的企業(yè)信息則無形中又被加上了一道“保險杠”。

一、 現(xiàn)實背景研究

（一）現(xiàn)代自愿審計背景

從實行獨立審計伊始，我國的審計制度沒有經(jīng)歷過從自愿審計到強制審計這個漫長的過程，直接定性為強制審計，為政府的需要設(shè)立而設(shè)立。在我國，自愿審計的概念曾經(jīng)被認為是不可能存在的事情，特別是進入二十一世紀以來，關(guān)于獨立審計舞弊案件對會計師事務(wù)所產(chǎn)生的信任危機影響著整個金融市場。雖然在國際上也出現(xiàn)了譬如安然公司出具虛假審計報告而被迫解散的案例，然而在國內(nèi)，部分學者仍將國內(nèi)的虛假審計報告歸因于在沒有自愿審計的情況下，政府強制審計而導致的整體審計質(zhì)量不高。為了保護投資者、債權(quán)人的利益，我國財政部及證券管理機構(gòu)不斷完善相關(guān)法律法規(guī)，保護投資人與債權(quán)人的利益，并在1991年開始要求披露半年報。

與此同時，我國的資本市場為了規(guī)范上市公司信息披露質(zhì)量，對于半年度報告進行了特殊的制度安排：就是半年度財務(wù)報告在在某些特殊情況下要求強制審計，以確保相關(guān)信息真實可靠。比如說1993年12月17日出臺的《中國證券監(jiān)督管理委員會關(guān)于上市公司送配股的暫行規(guī)定》首次要求在下半年申請配股的公司提交經(jīng)審計的半年度財務(wù)報告。然而一些公司在沒有強制審計的范圍內(nèi)也悄悄地進行了審計，也推翻了我國不存在自愿審計需求這一說法。

（二）現(xiàn)論背景

二十世紀初期，經(jīng)歷了經(jīng)濟危機的美國證券交易所發(fā)表聲明：上市公司必須提交經(jīng)審計的財務(wù)報表，也就是強制審計。但是在強制審計公布前紐約證券交易所上市就已經(jīng)有70%在執(zhí)行自愿審計（劉碩，審計史）。可見，審計從一開始就是一種自愿行為，并沒有相關(guān)的法律法規(guī)來限制，所以從理論上，我們來分析一下這種行為。

1、信息理論

信息經(jīng)濟學指出，信息是各種經(jīng)濟決策中必須依賴的重要因素。換言之，相關(guān)信息越豐富，決策的準確性和科學性也就相對較高。然而在整個交易的過程中，通常是交易參與者擁有的信息多于另一交易參與者擁有的信息，這就是信息的不對稱。信息理論則很好的利用資本市場中的信息不對稱，詮釋了自愿審計行為產(chǎn)生的主要原因。而且與理論不同之處在于，它更側(cè)重于企業(yè)的外部環(huán)境，進而推導出自愿審計產(chǎn)生的外部因素。根據(jù)信號理論，企業(yè)的內(nèi)部人比外部投資者更了解企業(yè)未來的現(xiàn)金流量、投資機會和盈利能力等信息。理性的投資者由于不能區(qū)分企業(yè)的質(zhì)量，就會降低愿意支付的購買股票的價格，證券市場將會變得無效率。而且由于不確定性的存在，投資者將會要求更高的資本報酬，以補償其投資風險及進行投資分析的成本，導致企業(yè)籌資能力的下降和資本成本的上升。這時，企業(yè)的自愿性信息披露行為起到了良好的信號傳遞的作用。

2、理論

審計源于理論，也就是企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離，基于社會經(jīng)濟監(jiān)督的需要而產(chǎn)生的?，F(xiàn)代企業(yè)被看作是理性主體之間的一組契約，而維系這個契約的最基本的媒介就是企業(yè)對外披露的信息，對信息資源準確、及時的掌握也成為契約人之間較量的資本。隨著證券市場的不斷發(fā)展，披露詳盡的“信息”成為上市公司主要職責，供投資者、債權(quán)人以及所有者進行分析。在有效的市場中，一個損害他人利益的個人或集團最終要為自己的行為承擔后果。在這種情況下，人會小心的維系自己的“名譽成本”，甚至設(shè)置內(nèi)部審計等機構(gòu)來監(jiān)督自己的工作成果，以減少所有者對高管薪酬作出逆向調(diào)整的風險?，F(xiàn)代企業(yè)往往是多個股東并存，一方面股東的專業(yè)知識并不能防范人所帶來的損失，另一方面，考慮到成本的問題，每個股東不可能都親自去查帳，在這種情況下，需要有一個獨立于管理者和所有者的有經(jīng)驗的第三方來代表全體股東去降低成本，提高監(jiān)督效率，所以部分所有者自愿要求審計進行監(jiān)督。

（三）現(xiàn)代文獻背景研究

1、國外相關(guān)文獻研究

1933年開始，強制審計開始做為一種規(guī)則寫入《證券法 》，自從第一位民間審計師誕生開始，審計就已經(jīng)實行二百多年了，Chow（1982）研究了在1926年美國柜臺交易（OTC）和紐約證券交易所（New York Stock Exchange，NYSE）中出現(xiàn)的年報自愿審計問題。從理論的角度出發(fā)，當利益沖突達到一定的程度，只要公司聘請外部審計帶來的收益會大于成本，此時公司就有可能進行自愿審計。除了Chow比較早地對自愿審計進行實證研究，Wattt和Zimmerman(1983) 在第二年以非實證檢驗的方法支持了假說的觀點，他們分析了獨立審計的發(fā)展歷史，審計是自愿產(chǎn)生的，它是一種有效的公司治理機制。

    2、國內(nèi)相關(guān)文獻研究

中國在20世紀90年代才出現(xiàn)自愿審計，我國對這方面的研究直到21世紀才逐漸進入人們的視線。杜興強、周澤將（2007）以深交所為對象，把第二大股東至第五大股東做為股權(quán)制衡因素，發(fā)現(xiàn)這種股權(quán)制衡因素越強，公司自愿接受半年報審計的比例越高；此外，資產(chǎn)負債率和資產(chǎn)收益率越高，越需要自愿審計。于竹麗（2008）選取了1995-2006年的數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)公司規(guī)模越大的再融資公司，越不傾向于進行自愿審計； ROE與自愿審計的需求成正比例關(guān)系。

在2001-2005年間，我國對上市公司各項法規(guī)都在不斷完善中，趙璐（2007），發(fā)現(xiàn)獨立董事比例、股權(quán)集中度以及公司年度內(nèi)的新股增配行為都同上市公司半年報的自愿審計決策具有顯著的正相關(guān)關(guān)系。陳欣、胡奕明、王靜、馬玲（2008）以滬、深兩市為對象，擬選擇了2001-2005年的數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)公司的ROE、財務(wù)杠桿每提高1%，公司自愿要求半年報審計的概率分別會提高8.1%和0.8%；盈利能力、債務(wù)水平都 與公司自愿接受半年報審計正相關(guān)。

     二、制度背景研究

半年度報告（以下簡稱半年報）自1991年起進入信息使用者的視線以來，為了保證半年報的高質(zhì)量和及時性，規(guī)范日益擴大的證券市場。我國從1993年起，對個別半年報要求強制審計，次年，要求每個上市公司必須披露半年度報告。但是隨后幾年半年報的披露質(zhì)量卻良莠不齊，沒有統(tǒng)一的格式，導致辭誤導信息使用者，損害投資者的利益。我國歷時三年，在2001年底才把半年度報告寫入《企業(yè)會計準則》，并且采用國際上大部分使用的規(guī)則“獨立觀”來約束半年報的報告內(nèi)容：即上市公司在編制半年報時采用的會計政策應(yīng)與年報相一致，避免出現(xiàn)操縱損益的情況，這標志著半年報的編制進入規(guī)范化階段。

從2002年至今，我國對半年報是否強制審計的規(guī)定仍在不斷的修訂中。近幾年，半年度報告是否要接受審計，按照滬深兩市每年的《半年度報告披露通知》中規(guī)定：半年報一般不需要審計，但是符合《股票上市規(guī)則》（以下簡稱《規(guī)則》）第6.5條情形之一的除外。2006年和2008年是迄今為止最近兩次修訂，最明顯的區(qū)別是刪除了有關(guān)再融資申請的強制審計，只余下兩條：第一，擬在下半年進行利潤分配、公積金轉(zhuǎn)增股本或彌補虧損的；第二中國證監(jiān)會或本所認為應(yīng)當進行審計的其他情形。

綜上所述，證監(jiān)會對半年報強制審計的要求越來越少，但是在半年報市場上，部分上市公司的自愿審計需求仍為我們研究審計市場提供了契機，這部分自愿審計的質(zhì)量是不是如瓦茨和齊默爾曼所研究的結(jié)論一樣，其審計產(chǎn)品是高質(zhì)量的；又或者是只為了傳遞企業(yè)與眾不同的信號，增強他們在整個資本市場的地位，最終他們是出于什么樣的動機來進行自愿審計，并且如果是基于信號理論，那么這些上市公司的目的是不是真正得以實現(xiàn)，自愿審計的半年報是否在股市上有所反應(yīng)，這些都具有真正意義上的研究價值。

篇6

一、1999年度年報審計意見總體情況

截止2000年4月30日，深、滬兩節(jié)共計965家公司公布了年報，注冊會計師出具的各種審計意見如下表:

項目 標準無保留意見 帶解釋性說明段無保留意見 保留意見

* 拒絕表示意見 否定意見 合計

家數(shù) 785 109 58 12 1 965

99年占總家數(shù)比率 81.34% 11.30% 6.01% 1.24% 0.1% 100%

98年占總家數(shù)比率 84% 11.28% 4.05% 0.67% 100%

*說明:保留意見中已包括帶解釋性說明的保留意見。

上表表明:1999年被出具非標準無保留意見的公司有180家，占全部已公布年報公司的18·56%，比上年有一定幅度的增長，如此高比率的上市公司被出具非標準無保留意見報告，意味著我國上市公司的現(xiàn)狀令人堪憂。

筆者認為，被出具非標準意見公司增多的原因有:(1)財政部、證監(jiān)會對上市公司信息披露及注冊會計師業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求越加嚴格和規(guī)范，監(jiān)管力度進一步加強;(2)我國注冊會計師行業(yè)改革進一步深入，會計師事務(wù)所脫鉤改制，獨立審計準則陸續(xù)出臺，注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險意識得到加強，業(yè)務(wù)水平有所提高;(3)上市公司整體素質(zhì)偏低，水平參差不齊。各種經(jīng)營管理問題越來越多，不少公司連續(xù)多年被注冊會計師就同一問題出具非標準意見報告;有些公司以前年度的問題尚禾得到解決，新的問題又不斷顯現(xiàn);也有些公司的舊問題解決了，但新問題又出來了;還有些公司問題由來已久，盡管以前末被會計師出具非標準意見報告，但終究還是被查出。

盡管帶解釋性說明段無保留意見與標準的無保留意見有所不同，但考慮到報告中披露的情況或做法已經(jīng)得到注冊會計師的認可，注冊會計師將有關(guān)公司的具體情況用解釋性文字予以特別說明，目的是提醒有關(guān)報告使用者予以特別關(guān)注，因此本文在分析注冊會計師對各上市公司出具非標準審計意見報告的原因時，不將帶解釋性說明段無保留意見的原因納入分析范圍。

二、被出具保留意見的主要原因

1999年度深、滬兩市有58家上市公司被注冊會計師出具保留意見審計報告，占全部已公布年報公司的6·01%，繼續(xù)保持了較高的水平，這些公司年度財務(wù)報告被出具保留意見的原因主要包括:

(一)上市公司持續(xù)經(jīng)營的會計核算前提條件存在不確定性。該類公司一般都是由于內(nèi)部經(jīng)營管理不善和外部經(jīng)營環(huán)境不利的影響，虧損嚴重，財務(wù)狀況惡化，導致持續(xù)經(jīng)營能力受到注冊會計師的質(zhì)疑。

(二)提前確定收益，虛增當期利潤。提前確認收益包括提前確認營業(yè)收入和提前確認營業(yè)外收入兩種做法。提前確認營業(yè)收人的情況主要出現(xiàn)在房地產(chǎn)類或其控股子公司為房地產(chǎn)企業(yè)的上市公司中。根據(jù)現(xiàn)行房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)營業(yè)收入應(yīng)在辦理相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)移交手續(xù)，開具發(fā)票或結(jié)算單后方能予以確認。但現(xiàn)實中經(jīng)常出現(xiàn)上市公司在未辦理相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)移交手續(xù)前就確認營業(yè)收入，與制度規(guī)定不符。提前確認營業(yè)外收人的情況主要為有關(guān)部門給予上市公司各種補貼收入，在相關(guān)款項尚未收到前，就將其全額收入計人當期會計報表。有些公司甚至上年度的補貼款尚未收訖，本年度又將補貼收入全額預提計人當年損益，豈能不出問題?

(三)有關(guān)費用未按規(guī)定列支和攤銷，可能的損失計提不足，影響了當期損益，這類公司的主要做法有:(1)不計提或少計提有關(guān)損失準備HZ)將應(yīng)全部計入當期損益的費用支出計作長期性資產(chǎn)，分期攤銷迸大成本;(叨不將相關(guān)損失計人當期成本等。

(四)資產(chǎn)處置依據(jù)不足，欠缺必要的法律手續(xù)，或處理方法明顯存在偏差。這方面的問題主要集中在上市公司進行股權(quán)投資活動中，受讓或出讓有關(guān)股權(quán)時經(jīng)常出現(xiàn)。

另外，還有上市公司因其他一些原因被注冊會計師出具了保留意見的審計報告，主要包括:(1)會計核算方法前后期不一致，或不按歷史成本原則核算資產(chǎn)成本刊2)重大債權(quán)債務(wù)得不到足夠的證據(jù)予以確認;(3)公司陷人法律糾紛，或有損失重大而報告未能真實披露等。

上市公司年報披露的質(zhì)量、公司財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量的情況是廣大投資者關(guān)注的焦點。作為在證券市場中擔任警察角色的注冊會計師，其對上市公司財務(wù)報告的審計意見，對投資者的投資決策起著舉足輕重的作用。本文針對1999年度上市公司年報披露情況，就注冊會計師對上市公司財務(wù)報告審計后，出具非標準無保留意見報告的原因進行總結(jié)，以引起投資者在分析公司經(jīng)營情況、盈利能力及發(fā)展趨勢等方面的重視。

一、1999年度年報審計意見總體情況

截止2000年4月30日，深、滬兩節(jié)共計965家公司公布了年報，注冊會計師出具的各種審計意見如下表:

項目 標準無保留意見 帶解釋性說明段無保留意見 保留意見

* 拒絕表示意見 否定意見 合計

家數(shù) 785 109 58 12 1 965

99年占總家數(shù)比率 81.34% 11.30% 6.01% 1.24% 0.1% 100%

98年占總家數(shù)比率 84% 11.28% 4.05% 0.67% 100%

*說明:保留意見中已包括帶解釋性說明的保留意見。

上表表明:1999年被出具非標準無保留意見的公司有180家，占全部已公布年報公司的18·56%，比上年有一定幅度的增長，如此高比率的上市公司被出具非標準無保留意見報告，意味著我國上市公司的現(xiàn)狀令人堪憂。

筆者認為，被出具非標準意見公司增多的原因有:(1)財政部、證監(jiān)會對上市公司信息披露及注冊會計師業(yè)務(wù)素質(zhì)的要求越加嚴格和規(guī)范，監(jiān)管力度進一步加強;(2)我國注冊會計師行業(yè)改革進一步深入，會計師事務(wù)所脫鉤改制，獨立審計準則陸續(xù)出臺，注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險意識得到加強，業(yè)務(wù)水平有所提高;(3)上市公司整體素質(zhì)偏低，水平參差不齊。各種經(jīng)營管理問題越來越多，不少公司連續(xù)多年被注冊會計師就同一問題出具非標準意見報告;有些公司以前年度的問題尚禾得到解決，新的問題又不斷顯現(xiàn);也有些公司的舊問題解決了，但新問題又出來了;還有些公司問題由來已久，盡管以前末被會計師出具非標準意見報告，但終究還是被查出。

盡管帶解釋性說明段無保留意見與標準的無保留意見有所不同，但考慮到報告中披露的情況或做法已經(jīng)得到注冊會計師的認可，注冊會計師將有關(guān)公司的具體情況用解釋性文字予以特別說明，目的是提醒有關(guān)報告使用者予以特別關(guān)注，因此本文在分析注冊會計師對各上市公司出具非標準審計意見報告的原因時，不將帶解釋性說明段無保留意見的原因納入分析范圍。

二、被出具保留意見的主要原因

1999年度深、滬兩市有58家上市公司被注冊會計師出具保留意見審計報告，占全部已公布年報公司的6·01%，繼續(xù)保持了較高的水平，這些公司年度財務(wù)報告被出具保留意見的原因主要包括:

(一)上市公司持續(xù)經(jīng)營的會計核算前提條件存在不確定性。該類公司一般都是由于內(nèi)部經(jīng)營管理不善和外部經(jīng)營環(huán)境不利的影響，虧損嚴重，財務(wù)狀況惡化，導致持續(xù)經(jīng)營能力受到注冊會計師的質(zhì)疑。

(二)提前確定收益，虛增當期利潤。提前確認收益包括提前確認營業(yè)收入和提前確認營業(yè)外收入兩種做法。提前確認營業(yè)收人的情況主要出現(xiàn)在房地產(chǎn)類或其控股子公司為房地產(chǎn)企業(yè)的上市公司中。根據(jù)現(xiàn)行房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)營業(yè)收入應(yīng)在辦理相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)移交手續(xù)，開具發(fā)票或結(jié)算單后方能予以確認。但現(xiàn)實中經(jīng)常出現(xiàn)上市公司在未辦理相應(yīng)的產(chǎn)權(quán)移交手續(xù)前就確認營業(yè)收入，與制度規(guī)定不符。提前確認營業(yè)外收人的情況主要為有關(guān)部門給予上市公司各種補貼收入，在相關(guān)款項尚未收到前，就將其全額收入計人當期會計報表。有些公司甚至上年度的補貼款尚未收訖，本年度又將補貼收入全額預提計人當年損益，豈能不出問題?

(三)有關(guān)費用未按規(guī)定列支和攤銷，可能的損失計提不足，影響了當期損益，這類公司的主要做法有:(1)不計提或少計提有關(guān)損失準備HZ)將應(yīng)全部計入當期損益的費用支出計作長期性資產(chǎn)，分期攤銷迸大成本;(叨不將相關(guān)損失計人當期成本等。

(四)資產(chǎn)處置依據(jù)不足，欠缺必要的法律手續(xù)，或處理方法明顯存在偏差。這方面的問題主要集中在上市公司進行股權(quán)投資活動中，受讓或出讓有關(guān)股權(quán)時經(jīng)常出現(xiàn)。

另外，還有上市公司因其他一些原因被注冊會計師出具了保留意見的審計報告，主要包括:(1)會計核算方法前后期不一致，或不按歷史成本原則核算資產(chǎn)成本刊2)重大債權(quán)債務(wù)得不到足夠的證據(jù)予以確認;(3)公司陷人法律糾紛，或有損失重大而報告未能真實披露等。

三、被出具拒絕表示訊見的主要原因

12家被注冊會計師出具拒絕表示意見財務(wù)報告的上市公司包括:ST東海、ST粵金曼、ST渤化、PT 農(nóng)商社、ST紅光、ST鄭百文、PT中浩、ST閩閻東、ST東北電、ST金馬。我們可以注意到，這些公司全部為被ST或W特別處理的公司，這些公司被出具拒絕表示意見審計報告多具備以下共同特征:

(一)公司持續(xù)經(jīng)營能力出現(xiàn)嚴重問題。持續(xù)經(jīng)營是上市公司進行會計核算的四大基本前提之一，如果失去這一前提，上市公司的會計核算就必須按企業(yè)清算方法處理所有資產(chǎn)和負債，否則就無法真實，準確和完整地反映其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

(二)期末應(yīng)收款項嚴重不實，壞帳準備計提不充分，潛在虧損重大。多家上市公司利用應(yīng)收款項調(diào)節(jié)損益，對應(yīng)收款項的真實狀況未能予以適當?shù)姆从?。壞帳準備計提依?jù)不足，從而影響公司財務(wù)狀況及當期經(jīng)營成果的準確披露。

(三)經(jīng)營不善，訴訟官司纏身。多家上市公司由于經(jīng)營風險失控、導致陷人法律糾紛的泥潭而不能自拔，或有損失巨大，使公司本就困難的財務(wù)狀況更趨惡化。

(四)關(guān)聯(lián)交易頻繁，關(guān)聯(lián)公司占用巨額資金。關(guān)聯(lián)交易本身無可厚非，但該類上市公司的關(guān)聯(lián)公司(其中主要為控股母公司)卻通過關(guān)聯(lián)交易為手段，以套線為目的，長期占用上市公司·的資金，致使上市公司資金周轉(zhuǎn)困難，正常經(jīng)營活動無法維繼。

另外，這些上市公司被注冊會計師拒絕發(fā)表審計意見的其他原因主要有:(1)審計范圍受到限制，致使相關(guān)資產(chǎn)、負債或損益項目無法確認叫2)上市公司末根據(jù)財政部財會字 11999135號文的規(guī)定計提四項準備或相關(guān)帳務(wù)處理與規(guī)定存在沖突;(幻對外投資當，債務(wù)擔保過重，存在巨大不確定損失等。

四、被出具否定意見的主要原因

篇7

會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要出臺

財政部日前正式《會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》。《綱要》明確，“十二五”期間，要著力推動上市公司國際板審計及跨境監(jiān)管合作等相關(guān)問題研究，加快推動內(nèi)地具備條件的會計師事務(wù)所于全球主要資本市場從事上市公司會計審計業(yè)務(wù)。此外，將完善企業(yè)會計標準體系，持續(xù)提升企業(yè)會計標準體系執(zhí)行力和實施效果。在上市公司和大中型企業(yè)范圍內(nèi)，實施企業(yè)會計準則；在小型企業(yè)范圍內(nèi)，實施小企業(yè)會計準則。相應(yīng)廢止行業(yè)會計制度、企業(yè)會計制度等原有企業(yè)會計處理規(guī)定，加強企業(yè)會計標準評估工作，總結(jié)做好上市公司年報分析工作，探索開展非上市大中型企業(yè)年報分析工作。

財政部：完善財會管理制度體系

近日，財政部《關(guān)于加快推進財政部門依法行政依法理財?shù)囊庖姟罚ㄘ敺╗2011]14號）文件。文件規(guī)定健全財務(wù)管理制度，規(guī)范財務(wù)管理行為。進一步落實部門預算制度改革和事業(yè)單位管理體制改革的各項要求，加強行政事業(yè)單位財務(wù)管理，及時修訂相關(guān)財務(wù)規(guī)則。進一步加強基本建設(shè)財務(wù)管理，適時修訂基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定。規(guī)范企業(yè)財務(wù)管理，適時修訂企業(yè)財務(wù)通則，完善企業(yè)財務(wù)制度體系。文件還提出適時修訂會計法；規(guī)范總會計師管理，研究修訂總會計師條例。逐步完善適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展需要和與國際慣例協(xié)調(diào)的會計準則和會計制度體系、內(nèi)部控制規(guī)范體系以及會計信息化標準體系，并推進全面、平穩(wěn)、有效實施。

審計

中注協(xié)上市公司年報審計監(jiān)管工作規(guī)程

中國注冊會計師協(xié)會近日制定并了《上市公司年報審計監(jiān)管工作規(guī)程》，其中注協(xié)指出，上市公司年報審計監(jiān)管應(yīng)當貫徹風險導向理念，以跟蹤和監(jiān)控上市公司年報審計工作質(zhì)量為核心；以維護社會公眾利益和資本市場穩(wěn)定，提升年報審計工作質(zhì)量為目標；以上市公司年報審計風險的評價、預警和防范為重點。上市公司年報審計監(jiān)管應(yīng)當堅持事前事中監(jiān)控與事后報備分析相結(jié)合，分類指導與個別輔導相結(jié)合，逐日跟蹤分析與定期披露相結(jié)合，年報審計監(jiān)管結(jié)果與執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作相結(jié)合。規(guī)程同時明確，對于已披露的上市公司年報，如有媒體質(zhì)疑、公眾投訴舉報或者發(fā)現(xiàn)審計報告不當?shù)?，?yīng)與相關(guān)事務(wù)所取得聯(lián)系，全面了解情況，必要時，可采取當面溝通、專案檢查等措施加以應(yīng)對。

內(nèi)地與香港實現(xiàn)審計準則持續(xù)等效

2011年9月5日，中國注冊會計師協(xié)會與香港會計師公會在香港簽署審計準則持續(xù)等效聯(lián)合聲明，確認新修訂的內(nèi)地審計準則與明晰化后的香港審計準則實現(xiàn)持續(xù)等效。實施審計準則國際趨同戰(zhàn)略，是中國注冊會計師行業(yè)積極借鑒國際先進經(jīng)驗，推動行業(yè)跨越式發(fā)展的重要措施之一。在審計準則國際趨同的基礎(chǔ)上，2007年12月6日內(nèi)地與香港達成審計準則等效認同，確立了兩地審計準則持續(xù)等效認同機制。2010年6月，香港會計師公會了明晰化后的香港審計準則，以保持與明晰化后的國際審計準則趨同。中注協(xié)2009年初啟動了對內(nèi)地審計準則的重大修訂。修訂后的內(nèi)地審計準則已于2010年11月1日正式，并將于2012年1月1日起施行。

稅收

國務(wù)院修改資源稅暫行條例：增加從價定率計征

9月21日，國務(wù)院總理主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，討論決定對《中華人民共和國資源稅暫行條例》作出修改，在現(xiàn)有資源稅從量定額計征基礎(chǔ)上增加從價定率的計征辦法，調(diào)整原油、天然氣等品目資源稅稅率。而本次資源稅暫行條例完成修改后，石油、天然氣按從價定率征收將隨之推廣到全國范圍。2010年6月1日，國務(wù)院率先在新疆啟動資源稅改革試點，石油、天然氣資源稅由“從量計征”改為“從價計征”，稅率為5%。同年12月1日，資源稅改革試點擴大到內(nèi)蒙古、甘肅、四川、青海、貴州、寧夏等12個西部省區(qū)。

廢止逾期增值稅扣稅憑證一律不得抵扣規(guī)定

近日，國家稅務(wù)總局《關(guān)于廢止逾期增值稅扣稅憑證一律不得抵扣規(guī)定的公告》。文件規(guī)定，經(jīng)國務(wù)院批準，現(xiàn)將《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推廣應(yīng)用增值稅防偽稅控系統(tǒng)意見的通知》（[2000]12號）第三條中“凡逾期未申報認證的，一律不得作為扣稅憑證，已經(jīng)抵扣稅款的，由稅務(wù)機關(guān)如數(shù)追繳，并按《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定進行處罰”規(guī)定廢止。2007年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證逾期未認證或未稽核比對如何處理問題，另行公告。

政策法規(guī)

國家外匯局改革貨物貿(mào)易外匯管理制度

日前，國家外匯管理局、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署聯(lián)合公告，決定改革貨物貿(mào)易外匯管理制度，并自今年12月1日起，在江蘇、山東、湖北、浙江（不含寧波）、福建（不含廈門）、大連、青島等省市進行試點。改革主要內(nèi)容包括：外匯管理部門將對進出口貨物流和貿(mào)易收支資金流實施全面核查，根據(jù)企業(yè)合規(guī)情況實施分類管理。企業(yè)貿(mào)易收付匯后，無需辦理核銷；合規(guī)企業(yè)可憑進口報關(guān)單、合同或發(fā)票等任一能夠證明交易真實性的單證在銀行辦理付匯。銀行為企業(yè)辦理付匯的單證審核程序大幅簡化，出口收匯無需聯(lián)網(wǎng)核查。試點期間，試點地區(qū)出口企業(yè)申報出口退稅時，不再提供紙質(zhì)出口收匯核銷單。稅務(wù)部門參考外匯管理部門提供的企業(yè)出口收匯信息和分類情況審核企業(yè)出口退稅。

國資委：未來央企業(yè)務(wù)要100%法律審核

在日前召開的中央企業(yè)法制工作會議上，國資委副主任黃淑和對中央企業(yè)要求把法律管理嵌入境外投資管理、財務(wù)管理、資產(chǎn)管理等業(yè)務(wù)流程，從2012年到2014年，中央企業(yè)及其重要子企業(yè)規(guī)章制度、經(jīng)濟合同和重要決策的法律審核要在這三年全面實現(xiàn)100%，總法律顧問專職率和法律顧問持證上崗率平均達到80%以上。據(jù)國資委此前初步統(tǒng)計，截至2010年底，約100家中央企業(yè)在境外(含港澳地區(qū))設(shè)立了子企業(yè)或管理機構(gòu)，境外單位資產(chǎn)和營業(yè)收入迅速增長。隨著央企海外業(yè)務(wù)快速擴展，央企海外運營的法律風險發(fā)生的幾率也在增加。由于央企在海外發(fā)展中所面臨的法律風險來自于海外經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，國資委警示央企要堅持事前防范和始終控制為主，而事后補救為輔的手段。

金融

銀監(jiān)會要求銀行防范人人貸七大風險

中國銀監(jiān)會日前向銀行業(yè)機構(gòu)人人貸(P2P)風險提示，要求銀行業(yè)金融機構(gòu)務(wù)必建立與人人貸中介公司之間的“防火墻”，嚴防人人貸中介公司幫助放款人從銀行獲取資金后用于民間借貸，防止民間借貸風險向銀行體系蔓延。銀監(jiān)會同時指出，人人貸中介服務(wù)存在七大問題和風險：民間資金可能通過人人貸中介公司流入限制性行業(yè)；人人貸中介機構(gòu)有可能演變?yōu)槲沾婵?、發(fā)放貸款的非法金融機構(gòu)，甚至變成非法集資；巨大的信息科技風險；不實宣傳影響銀行體系整體聲譽；人人貸的性質(zhì)也缺乏明確的法律法規(guī)界定；貸款質(zhì)量遠劣于普通銀行業(yè)金融機構(gòu)；人人貸公司開展房地產(chǎn)二次抵押業(yè)務(wù)存在風險隱患。

港股ETF和RQFII試點有望近期推出

中國人民銀行有關(guān)負責人日前表示，港股組合ETF和人民幣QFII（即RQFII）的試點工作有望近期推出。該負責人說，目前，內(nèi)地推出港股組合ETF的實施方案已經(jīng)完成，各項技術(shù)準備工作進展順利，此項工作試點有望近期推出。內(nèi)地上市港股組合ETF產(chǎn)品有助于豐富內(nèi)地居民的投資品種。關(guān)于人民幣QFII，該負責人說，經(jīng)國務(wù)院批準，內(nèi)地有關(guān)部門將推出在港募集人民幣資金投資境內(nèi)證券市場試點(即人民幣QFII)工作。試點初期，總額度為200億元，額度的80%投資于內(nèi)地債券市場，將從對境內(nèi)市場較為熟悉的境內(nèi)基金管理公司、證券公司的香港子公司做起。目前，試點工作的各項技術(shù)準備工作基本就緒，有望近期推出。

國際

國際財聯(lián)第41屆世界大會在京召開

9月16日至18日，國際財務(wù)總裁協(xié)會聯(lián)合會第41屆世界大會在北京舉行。此次大會由國際財務(wù)總裁協(xié)會聯(lián)合會（IAFEI）與中國總會計師協(xié)會（CACFO）聯(lián)合舉辦。來自中國、美國、德國、日本、以色列、菲律賓等十幾個國家和地區(qū)的著名專家學者和企業(yè)高管共計400余名代表參加了會議，共同研討在復雜多變的時局下企業(yè)持續(xù)發(fā)展問題。財政部副部長王軍在大會上表示，全球經(jīng)濟調(diào)整恢復任重道遠，全球性的問題需要全球性的解決方案。在此背景下，亟須加強企業(yè)財務(wù)管理水平，為企業(yè)發(fā)展注入新活力，為全球經(jīng)濟調(diào)整與恢復作出貢獻。

美國證交會盯上企業(yè)海外現(xiàn)金

美國證券交易委員會(SEC)正在推動更多企業(yè)披露在海外持有的現(xiàn)金金額。目前各方關(guān)注著鼓勵美國企業(yè)將盈利保留在海外的稅收法規(guī)的影響。SEC已經(jīng)要求陶氏化學(Dow Chemical)、Fortune Brands、卡特彼勒(Caterpillar)和CIT追加向投資者提供的關(guān)于海外盈利和海外現(xiàn)金的信息。美國稅收法規(guī)規(guī)定，如果企業(yè)將海外盈利轉(zhuǎn)移至美國本土，需要繳納最高35%的稅收。奧巴馬政府迄今一直在抵制企業(yè)呼吁對回國資金實行臨時減稅的游說，聲稱只會在更廣泛稅收改革的背景下才會考慮這一構(gòu)想。

篇8

關(guān)鍵字：審計報告；企業(yè)評價；會計報表；保留意見

隨著我國企業(yè)改革的步伐加快，企業(yè)財務(wù)報告的使用者越來越多，對企業(yè)進行評價也越來越被社會上的報表使用者所需要。目前社會上存在著眾多的評價體系，包括：國有資本金效績評價體系、上市公司業(yè)績評價體系、信用評級和證券評級等。這些評價體系基本上采用相似的評價模式，即利用企業(yè)公開公布的會計報表中的數(shù)據(jù)，計算出各財務(wù)指標的數(shù)值，對該數(shù)值進行賦值評分，以此對企業(yè)進行排名。但是，上述指標評價體系，不論是重視定性指標，還是側(cè)重定量指標，在對企業(yè)進行評價時，無一例外地忽視了一個重要的因素：審計報告意見類型。

我們知道，企業(yè)對外公布的會計報表要經(jīng)過注冊會計師審計，但是，經(jīng)過注冊會計師審計的會計報表不一定反映企業(yè)的真實情況。注冊會計師經(jīng)過審計，可能在審計過程中發(fā)現(xiàn)被審計單位的會計處理方法與有關(guān)會計準則、會計制度發(fā)生不一致，注冊會計師根據(jù)審計重要性原則予以初步確定并匯總，確定建議調(diào)整的不符事項和重分類誤差，若被審計單位予以采納更正，可以出具無保留意見的審計報告。若被審計單位不予采納，應(yīng)分析原因，并根據(jù)未調(diào)整不符事項的性質(zhì)和重要程度，確定是否在審計報告中予以反映，以及如何反映，即出具保留意見、否定意見、無法表示意見的審計報告。由此可見，只有被出具標準無保留意見的審計報告才意味著注冊會計師認為該會計報表的反映是公允的，并對發(fā)表的意見負責。其他意見類型的審計報告都說明該會計報表存在或大或小的問題，而企業(yè)并未根據(jù)注冊會計師的建議進行修改，也就是說該報表的數(shù)據(jù)是在一定程度上是失真的，將數(shù)據(jù)失真的報表和數(shù)據(jù)真實的報表放在一起進行評價是不公平的，評價結(jié)果可能影響信息使用者的判斷或決策。

我們以2002年年報被出具保留意見審計報告的金帝建設(shè)為例進行說明：金帝建設(shè)在2002年被出具保留意見的審計報告，原因主要有兩個：一是遼寧省建設(shè)集團公司及其所屬全資子公司的應(yīng)收款共計182 738 396.32元，該應(yīng)收賬款賬齡已超過3年，占資產(chǎn)總額的18.07％，公司計提了55 456 941.74元壞賬準備，計提比例約為30％。二是該公司對外提供的貸款擔保98 900 000.00元，因連帶責任已被訴訟并敗訴，該公司對上述擔保事項全額計提了預計負債，并計入了2002年度的損益。注冊會計師無法獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以判斷該公司壞賬準備和預計負債計提金額的合理性，及對該公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響程度[1]。上述兩項影響的數(shù)字都在幾千萬甚至是上億元，任何一項都會對資產(chǎn)負債表和利潤表產(chǎn)生重大影響，從而嚴重影響金帝建設(shè)在企業(yè)評價中的排名。我國獨立審計準則對重要性的定義為：“本準則所稱重要性，是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策”。實務(wù)中判斷會計報表層次重要性水平的一些參考數(shù)值為：稅前凈利潤的5％―10％，資產(chǎn)總額的0.5％―1％，凈資產(chǎn)的1％，營業(yè)收入的0.5％―1％。確定了會計報表層次的重要性水平之后，可將會計報表層次的重要性水平分配至各賬戶或各類交易，各賬戶分得的重要性水平稱為“可容忍誤差”[2]。在本例中，不論采用哪種判斷方法，上兩項中的任何一項均超過確定的整個會計報表層次的重要性水平（該公司資產(chǎn)總額過十億，按資產(chǎn)總額的1％這個高比例確定整個會計報表的可容忍誤差也只有一千萬），更遠遠超過單個會計報表項目應(yīng)分配的重要性水平。

在這種情況下，使用該報表數(shù)據(jù)進行企業(yè)評價得出的結(jié)論也是不真實的。而目前被出具非標準無保留意見的審計報告占據(jù)的比率不低，根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會的年報審計快報顯示，截至2007年4月30日，會計師事務(wù)所共為1456家上市公司出具了2006年度審計報告，其中標準意見1307家，占所審計上市公司的89.77%；非標準意見149家，占所審計上市公司的10.23%。在非標準意見中，帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告85家，保留意見審計報告35家，無法表示意見審計報告29家[3]。而以不同意見類型的會計報表為依據(jù)進行企業(yè)業(yè)績排名，是顯失公允的。

針對此種情況，為解決該問題，可以考慮以下方法：

1.對審計報告中注冊會計師有所保留的事項由專門的評級機構(gòu)進行調(diào)整。采用這種方法，是將非標準無保留意見的會計報表中涉及到的問題由評級機構(gòu)組織專人進行調(diào)整，用調(diào)整后的會計報表參加評分和排序。該種方法的優(yōu)點是將注冊會計師審計發(fā)現(xiàn)的企業(yè)不愿調(diào)整的不實數(shù)據(jù)調(diào)整為實際數(shù)據(jù)，使會計報表反映企業(yè)真實的財務(wù)狀況，使利用會計報表進行的評分和排名反映企業(yè)的真正實力。其缺點是工作量較大。

2.增加定性評議指標：審計報告意見類型。該方法是在評價指標中增加一個定性指標：審計報告意見類型，將會計師事務(wù)所出具的審計報告意見類型作為打分依據(jù)，共分5檔，即無保留意見、帶解釋說明段的無保留意見、保留意見、無法表示意見和否定意見。以會計師事務(wù)所出具標準無保留意見得分最高，每降低一檔，適當降低該企業(yè)的得分。該種方法的優(yōu)點是簡便易行，但對出現(xiàn)問題的會計報表不能具體問題具體分析，有一刀切的嫌疑。

3.定量分析和定性分析并重。在我國，目前對企業(yè)的評價是以定量計算為主，定性分析為輔。這種利用數(shù)學模型或函數(shù)變量對過去的財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析的情況，已經(jīng)助長了企業(yè)會計造假，玩弄數(shù)字游戲情況的發(fā)生。在這方面，我們可以借鑒國外的一些做法。如穆迪投資者服務(wù)公司（Moodys Investors Service）對工業(yè)企業(yè)集團信用評級的指標體系，主要從行業(yè)發(fā)展趨勢、國家政治與監(jiān)管環(huán)境、管理層素質(zhì)及承擔風險態(tài)度、公司經(jīng)營及競爭地位、財務(wù)狀況及流動資金來源和特發(fā)事件風險等各方面進行分析評價，即是定性分析和定量分析相結(jié)合。

定量分析僅僅是評價的出發(fā)點和基礎(chǔ)，如果不在此基礎(chǔ)上，對市場環(huán)境、國際競爭能力、經(jīng)營者的經(jīng)營素質(zhì)等各種因素進行分析調(diào)查，則評價很難得出正確的結(jié)論。為此，本文建議，在條件允許的情況下，以定量分析為基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上，著重提高定性分析的比重。依靠分析人員的主觀判斷得出最終結(jié)論，克服僅僅依據(jù)會計報表數(shù)據(jù)對企業(yè)評價的弊端，從根本上解決審計報告不同意見類型對企業(yè)評價的影響。

作者單位：秦皇島職業(yè)技術(shù)學院

參考文獻：

[1]張立群，于雷.金帝建設(shè)集團股份有限公司2002年審計報告［EB/OL］.share.省略/cominfo/ggdetail_2003-04-28_600758_5375.htm，2003-4-28.

篇9

【關(guān)鍵詞】上市公司 內(nèi)部控制 缺陷 成因 對策

企業(yè)良好有序的發(fā)展離不開健全有效的內(nèi)部控制。為了使企業(yè)的內(nèi)部控制體系更加完善，我國正在加緊建立健全相關(guān)的法律法規(guī)。2008年《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和2010年《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的標志著我國基本建成了結(jié)合自身特點并具有中國特色的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。盡管近年來我國對內(nèi)部控制的相關(guān)問題有了一定的研究，但是上市公司的內(nèi)部控制問題有其特殊性。因此，有必要對上市公司的內(nèi)部控制的相關(guān)問題進行有針對性的研究。

一、上市公司內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析

（一）上市公司日益重視內(nèi)部控制建設(shè)

自2008年財政部會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》以來。我國大部分上市公司高度重視內(nèi)部控制的建立和運用，嚴格按照基本規(guī)范執(zhí)行相關(guān)工作，努力探索和建立健全符合上市公司自身實際的內(nèi)部控制應(yīng)用體系。越來越多的上市公司開始重視內(nèi)部控制，主要表現(xiàn)在更全面地了解實施內(nèi)部控制的必要性，通過進行公司治理結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)流程的梳理，強化領(lǐng)導和管理人員的意識，提高員工的能力和責任意識，以應(yīng)對風險，促進公司健康發(fā)展。

（二）上市公司內(nèi)部控制評價更加標準化

內(nèi)部控制評價有助于上市公司在內(nèi)部控制出現(xiàn)問題時，能夠迅速反應(yīng)，立即開展相應(yīng)工作，查找并分析原因，對公司發(fā)展具有重要的作用。越來越多的上市公司通過內(nèi)部控制評價，出具評價報告，改善了公司的內(nèi)部控制制度;通過發(fā)現(xiàn)問題，及時采取強有力的措施，促進內(nèi)部控制評價更加規(guī)范和標準，提高了上市公司的管理水平。

（三）上市公司內(nèi)部控制審計的監(jiān)督作用逐漸顯現(xiàn)

為了增強內(nèi)部控制審計的有效性，上市公司需要聘請會計師事務(wù)所進行審計。加強內(nèi)部控制審計的監(jiān)督作用，主要體現(xiàn)在注冊會計師嚴格按照規(guī)定審核內(nèi)部控制流程，堅守職業(yè)道德，運用專業(yè)知識和素養(yǎng)，致力于找出上市公司在財務(wù)報告內(nèi)部控制中的缺陷，同時發(fā)現(xiàn)一些可能存在的問題，提出相應(yīng)的改進措施。根據(jù)2016年5月17日，中注協(xié)的上市公司2015年年報審計情況快報（第十五期）披露：2016年1月1日～4月30日，40家事務(wù)所共為1530家上市公司出具了內(nèi)部控制審計報告。其中，標準內(nèi)部控制審計報告1444份，帶強調(diào)事項段的無保留意見內(nèi)部控制審計報告70份，否定意見內(nèi)部控制審計報告16份。相關(guān)的上市公司也了相應(yīng)的內(nèi)部控制自我評價報告，披露了自身發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷及進行的相應(yīng)的整改具體措施。這也進一步說明了內(nèi)部控制審計起到了一定的監(jiān)督作用。

二、上市公司內(nèi)部控制缺陷的成因分析

本文主要就2015年度我國上市公司披露的內(nèi)部控制審計報告中所反映的上市公司內(nèi)部控制的缺陷問題進行相關(guān)的分析。上市公司內(nèi)部控制缺陷的表現(xiàn)形式是多種多樣的，但是歸納起來主要有以下幾個比較突出的問題值得關(guān)注：

（一）違規(guī)進行關(guān)聯(lián)交易

為了規(guī)范上市公司關(guān)聯(lián)方及其交易行為，防范關(guān)聯(lián)交易損害中小股東利益，確保維護投資者、債權(quán)人合法權(quán)益，上市公司應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)和《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，制定與關(guān)聯(lián)交易有關(guān)的內(nèi)部控制制度。

公司在規(guī)范關(guān)聯(lián)方及其交易行為時，至少應(yīng)關(guān)注涉及關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)的以下風險：一是關(guān)聯(lián)交易及其披露違反國家法律法規(guī)，可能遭受外部處罰、經(jīng)濟損失和信譽損失。二是關(guān)聯(lián)交易未經(jīng)適當審批或超越授權(quán)審批，可能因重大差錯、舞弊、欺詐而導致?lián)p失。三是關(guān)聯(lián)方界定不準確，可能導致財務(wù)報告信息不真實、不完整。四是關(guān)聯(lián)交易定價不合理，可能導致公司資產(chǎn)損失或中小股東權(quán)益受損。五是關(guān)聯(lián)交易執(zhí)行不當，可能導致公司經(jīng)營效率低下或資產(chǎn)遭受損失。不恰當?shù)年P(guān)聯(lián)交易會給公司帶來財務(wù)風險，也會損害公司股東的利益。

從2015年度我國上市公司披露的內(nèi)部控制審計報告中所發(fā)現(xiàn)的相關(guān)內(nèi)部控制缺陷問題來看，與關(guān)聯(lián)交易相關(guān)的內(nèi)部控制制度出現(xiàn)問題是比較典型的一種情況。例如：禾嘉股份關(guān)聯(lián)交易管理中對主動識別、獲取及確認關(guān)聯(lián)方信息的控制制度未得到有效執(zhí)行，導致公司控股子公司云南滇中供應(yīng)鏈管理有限公司及深圳滇中商業(yè)保理有限公司發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易未被及時識別，未履行相關(guān)的審批和披露事宜。長春一汽富維汽車零部件股份有限公司2015年度日常關(guān)聯(lián)交易議案未獲股東大會通過，但是該公司仍在未獲得股東大會授權(quán)的情況下與關(guān)聯(lián)方進行了該議案所涉及的日常關(guān)聯(lián)交易。一汽富維公司董事會認為公司主營業(yè)務(wù)90%以上來自關(guān)聯(lián)交易，公司無法停止該關(guān)聯(lián)交易。該公司認為該關(guān)聯(lián)交易沒有損害公司和股東的利益。但是從內(nèi)部控制的制度要求來說，關(guān)聯(lián)交易必須獲得股東大會的通過方才可行。

（二）不重視審計委員會與內(nèi)部審計部門對內(nèi)部控制的監(jiān)督

篇10

關(guān)鍵詞：審計風險；審計定價；審計客戶

中圖分類號：F276．1

文獻標識碼：A

文章編號：1002―2848―2007(01)－0114―05

目前我國證券審計市場表現(xiàn)出濃厚的地域色彩。一方面上市公司所處地域(指省、自治區(qū)、直轄市)的地方主管部門為了保護本地域內(nèi)的會計師事務(wù)所的利益，對上市公司施加壓力；另一方面上市公司也希望得到本地域的會計師事務(wù)所提供更多的“幫助”。此外，本地會計師事務(wù)所也會通過各種方式影響上市公司，使上市公司選擇本地事務(wù)所，或者變更“非本地”的會計師事務(wù)所，轉(zhuǎn)而聘用本地的會計師事務(wù)所。我國在審計市場上出現(xiàn)的這種地方保護主義，給會計師事務(wù)所獲取異地客戶增加了壁壘。對于上市公司來說，如果聘請異地客戶，將會多支付差旅費等額外費用，從節(jié)約成本角度考慮，上市公司也更愿意聘請本地會計師事務(wù)所。另外，由于本地事務(wù)所占盡了天時、地利、人和，決不會把高質(zhì)量的審計客戶輕易讓給異地事務(wù)所，因此異地事務(wù)所能爭取到的大多是一些質(zhì)量不高的客戶。異地客戶的審計風險相對偏高，多數(shù)會計師事務(wù)所會更傾向于爭搶所在地的客戶。基于數(shù)據(jù)分析可以斷言，目前我國證券審計市場上客戶本地化現(xiàn)象比較嚴重。在這種環(huán)境下，本地客戶與異地客戶的審計定價也會有所差異。本文將通過實證分析對此問題進行研究。

一、文獻回顧

國外關(guān)于審計定價的研究始于Simunic的審計定價模型。在該模型中，客戶規(guī)模被認為是審計費用的最具決定性因素。從此以后，有關(guān)審計定價的研究得到了很大的發(fā)展。國外關(guān)于審計風險對審計定價影響的文獻主要有：Simunic驗證了審計意見對審計定價有顯著影響，保留意見的審計定價比非保留意見的審計定價明顯增多，而被審計單位是否虧損(近三年)并沒有顯著影響。Firth的研究同樣也驗證是否虧損(近三年)沒有顯著影響，但沒有檢驗審計意見類型的影響，因為他所采用的樣本中出具保留意見的審計報告很少。另外他考慮了公司非系統(tǒng)風險、股東權(quán)益回報兩個因素，前者與審計費用顯著相關(guān)，后者不顯著。Low，Tcn和Koh另外考慮了或有負債、長期負債率、流動比率對審計風險的影響。結(jié)果表明，近三年是否虧損對審計費用有顯著影響，而對審計意見類型、或有負債、長期負債率、流動比率沒有顯著影響。

在我國的相關(guān)研究中，主要采用過最近兩年的虧損情況、資產(chǎn)負債率、流動比率、盈余管理行為、年度報表審計報告意見類型這幾個指標作為衡量審計風險的變量。劉斌、葉建中和廖瑩毅發(fā)現(xiàn)客戶最近兩年的盈虧情況對審計收費沒有顯著影響。段春明發(fā)現(xiàn)被出具非標準無保留意見的上市公司審計收費顯著偏高(在5％的水平上顯著)，但最近三年公司的虧損情況對審計收費影響不大。余玉苗和劉穎斐從經(jīng)濟學的角度構(gòu)建了獨立審計服務(wù)供需雙方的審計收費決定模型，確認了影響審計收費水平的部分微觀和宏觀因素，著重分析了審計師法律責任的輕重對審計收費水平的影響，他認為法律風險對審計收費具有重大影響。李爽、吳溪發(fā)現(xiàn)中期審計收費與年度審計收費顯著相關(guān)，上市公司在年度內(nèi)進行了中期審計比未進行中期審計的公司的年度審計收費要高，事務(wù)所的任期超過5年的審計收費高于審計任期較早年份的審計收費。伍利娜在《盈余管理對審計收費影響分析一來自中國上市公司首次審計費用披露的證據(jù)》一文中發(fā)現(xiàn)當公司的凈資產(chǎn)收益率處于“保牌”區(qū)間時在10％的水平上與審計收費顯著相關(guān)，屬于“保配”期間對于審計收費沒有顯著影響。

在西方發(fā)達國家，注冊會計師職業(yè)經(jīng)歷了數(shù)百年的發(fā)展，審計市場高度集中，而我國會計師事務(wù)所受到地方保護主義的限制，審計活動存在著明顯的區(qū)域性。此外，從事上市公司審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所規(guī)模普遍較小，市場比較分散，在各地的分布很不均衡，導致部分區(qū)域?qū)徲嬍袌鲋械牡蛯哟胃偁幏浅＜ち?。這些不同的制度背景因素，要求我們在借鑒國外研究的同時，必須考慮中國目前的特殊環(huán)境，探求現(xiàn)階段影響中國資本市場審計定價的因素。本文的目的就是以Simunie模型為基礎(chǔ)，根據(jù)我國證券審計市場特有的區(qū)域化特征，建立審計定價回歸模型，并據(jù)此考察區(qū)域因素對審計定價的影響，及不同區(qū)域的事務(wù)所在審計定價時對審計風險的重視程度。

二、研究假設(shè)

我國企業(yè)年報審計市場上異地客戶審計定價低于本地客戶。在公開披露2004年年報的1371家上市公司中，只有847家上市公司明確披露了2004年年報審計的費用，其中異地客戶190家，本地客戶657家，本文對這847家上市公司2004年的年報審計定價做了統(tǒng)計(見表1)，從統(tǒng)計結(jié)果可以看出，異地客戶的平均審計費用為44．387萬元，略低于本地客戶的審計費用均值44．582萬元。

會計師事務(wù)所需要承擔部分或全部在異地執(zhí)業(yè)的差旅費，那么異地客戶的實際投入成本應(yīng)比本地客戶高得多。由于本地事務(wù)所占盡了天時、地利、人和，決不會把高質(zhì)量的審計客戶輕易讓給異地事務(wù)所，因此異地事務(wù)所能爭取到的大多是一些質(zhì)量不高的客戶，異地客戶的審計風險也會相對偏高。作為理性的會計師事務(wù)所應(yīng)該通過調(diào)高審計定價來彌補預期損失費用，而從我國的年報審計市場來看，異地客戶的審計費用比本地客戶的較低。

審計定價由資源投入成本、正常的利潤和預期損失費用構(gòu)成。審計師擴大審計程序會增加審計資源消耗成本但同時減少審計風險，相反，則會減少審計資源消耗但又會增加審計風險。如果審計師在審計定價時能夠理性地評估審計風險，并要求提前補償，那么審計定價的構(gòu)成要求中審計資源消耗所形成的直接成本和預期損失費用所形成的機會成本，成為反向變化并形成審計師天然的懲罰機制(Simu-nie，Stein，1996)。由預期損失形成的機會成本，在沒有法律賠償責任時將會形成會計師事務(wù)所的現(xiàn)實利潤。

根據(jù)以上分析，本文提出以下假設(shè)：

假設(shè)1：異地客戶的審計定價顯著低于本地客戶；

假設(shè)2：與本地客戶相比，異地客戶審計定價時忽略了更多的審計風險因素。

三、模型與樣本選擇

(一)研究模型

本文的研究是在了解國內(nèi)外文獻相關(guān)審計定價實證模型的基礎(chǔ)上，結(jié)合對我國審計定價背景的認識，建立以下審計定價模型：

LAF=60+61UL+62CATA+63CURRATIO+

b4LONGDEBT+b5ROA+b6IRRGLPRF+b7OP+b8 LISTAGE+b9LTA+b10SQSUBS+b11BIGAUD+b12PROVI+ b13PROV2+e

(模型一)

LAF=年度會計報表審計收費金額的自然對數(shù)。

UL=l，表示審計客戶為本地客戶；UL=0，表示審計客戶為異地客戶。本文在判斷一個客戶是否為會計師事務(wù)所的本地客戶時，主要是參考此事務(wù)所的注冊地與客戶所在地(注冊地或辦公地)是否為同一地區(qū)。如果為同一地區(qū)，則為本地客戶，否則屬于異地客戶。當然，還要考慮一些其他因素。由于許多會計師事務(wù)所在異地設(shè)立分所，因此，一些與會計師事務(wù)所注冊地不同的客戶，并不一定是異地客戶，有可能與事務(wù)所的分支機構(gòu)在同一地區(qū)；或者在年報中披露的事務(wù)所地址雖與客戶不在同一地區(qū)，但該事務(wù)所在客戶所在地設(shè)有分所，則本文仍將此客戶視為事務(wù)所的本地客戶。

CATA=期末流動資產(chǎn)／期末資產(chǎn)總額×100％

CURRATIO=期末流動資產(chǎn)／期末流動負債×

100％

LONGDEBT=期末長期負債／期末資產(chǎn)總額×

100％

ROA=(營業(yè)利潤一其他業(yè)務(wù)利潤)／期末資產(chǎn)

總額×100％

IRRGLPRF=1，當稅前利潤總額＞0、且(當期稅前利潤一營業(yè)利潤+其他業(yè)務(wù)利潤)／當期稅前利潤I＞20％時；IRRGLPRF=O，當稅前利潤總額＞0、且(當期稅前利潤一營業(yè)利潤+其他業(yè)務(wù)利潤)／當期稅前利潤≤20％，或稅前利潤總額＜0時。

OP=1，當期審計意見為非標準無保留意見；OP=0，當期審計意見為標準無保留意見。

LISTAGE=(樣本會計期末一樣本上市日期)／365

LTA=LN(審計客戶的期末資產(chǎn)總額)

SQSUBS=樣本公司在會計期末擁有的、納入合并范圍的子公司數(shù)目取平方根。

BIGAUD：l，報告期的主審會計師事務(wù)所為大型會計師事務(wù)所(包括四大中外合作所和在年度審計市場按客戶數(shù)量排名前10位的會計師事務(wù)所)；BIGAUD=0，報告期的主審會計師為其他會計師事務(wù)所。

PROV1=l，樣本公司注冊地為東部地區(qū)；PROV1=0，其他。 PROV2=1，樣本公司注冊地為中部地區(qū)；PROV2=O，其他。

(二)樣本選取與數(shù)據(jù)來源

我國證券市場公開披露的審計及相關(guān)服務(wù)費用信息的有用性較低。具體而言，由于主要受到費用信息的分類披露差異、期間歸屬不清等因素的影響，本文研究所需要的年度會計報表審計費用數(shù)據(jù)在數(shù)量上有所減少。在對1371家披露了2004年年度報告的上市公司關(guān)于審計及相關(guān)服務(wù)收費信息做出系統(tǒng)整理篩選了849家樣本公司。 2004年年報審計費用、納入合并報表的子公司數(shù)根據(jù)巨潮資訊網(wǎng)(http：／／www．cninfo．tom．cn)的公開年報信息逐家整理，研究所使用的財務(wù)數(shù)據(jù)來自《中國股票市場研究(CSMAR)――財務(wù)數(shù)據(jù)庫查詢系統(tǒng)》；審計意見類型、審計期、會計師事務(wù)所名稱以及事務(wù)所年度排名分別來源于巨潮資訊網(wǎng)(ht―tp：／／www．cninfo．corn．cn)，中國注冊會計師協(xié)會網(wǎng)站(http／／www．cicpa．org．cn)。

四、實證結(jié)果與分析

(一)假設(shè)一的檢驗結(jié)果與分析

本文應(yīng)用SPSSl3．0軟件對樣本數(shù)據(jù)進行了多元線性回歸分析，分析了反映審計風險的變量對審計定價的影響，SPSSl3．O軟件輸出多元回歸的結(jié)果見表2。

由表2的回歸結(jié)果可以看出，審計客戶是否為異地客戶對審計定價在1％的水平上顯著相關(guān)，說明異地客戶與本地客戶的審計定價有顯著差異，又因為變量UL是以異地客戶為參考系，UL的回歸系數(shù)為0．085，符號為正，說明異地客戶的審計定價顯著低于本地客戶，因此，假設(shè)1異地客戶的審計定價顯著低于本地客戶，得到了驗證。顯然，在我國地方保護主義現(xiàn)象嚴重的狀況下，異地客戶的爭取有相當?shù)碾y度，會計師事務(wù)所要爭取異地客戶，就存在低價競爭的可能性，因此，異地客戶的審計定價會低于本地客戶的審計定價。這在一定程度上表明，我國證券審計市場上存在“低價攬客”現(xiàn)象。

(二)假設(shè)二的檢驗結(jié)果與分析

前面的研究可以證明，會計師事務(wù)所的客戶是否為異地公司對審計定價有顯著影響。為了研究不同客戶群的審計定價、審計風險及其之間的關(guān)系，我們將總體樣本按照審計客戶是否為異地客戶分為異地樣本和本地樣本兩個分樣本組，剔除模型一中的是否為異地客戶的虛擬變量(UL)，即模型二對兩個分樣本組進行多元線性回歸。

LAF=b0+b1AREA+b2CATA+b3CURRATIO+b4 LONGDEBT+b5ROA+b6IRRGLPRF+b7OP+b8LISTAGE+ b9LTA+b10SQSUBS+b11BIGAUD+b12PROV1 +b13PROV2+e

(模型二)

由表3可以看出，本地樣本組中反映審計風險的變量中有反映樣本公司經(jīng)營成果的變量(ROA)和樣本公司的上市時間(LISTAGE)與審計定價顯著相關(guān)，而異地樣本組中反映審計風險的變量只有反映樣本公司經(jīng)營成果的變量(ROA)與審計定價顯著相關(guān)，也就是說異地客戶在審計定價時比本地客戶少考慮了一個風險因素。這與異地客戶審計定價時忽略了更多的審計風險因素的表述相一致。這說明，在我國證券審計市場中會計師事務(wù)所為了招攬異地客戶，采取了忽略審計風險的惡性競爭策略。

五、結(jié)論

通過本文的研究，主要得出以下結(jié)論：會計師事務(wù)所在異地執(zhí)業(yè)時存在價格折扣，并且與本地客戶相比，在對異地客戶進行審計定價時，忽略了更多的審計風險因素。

這個結(jié)論是基于我國特殊的審計市場背景形成的：(1)由于審計失敗的民事賠償制度并未啟動，對審計質(zhì)量的監(jiān)管尚未到位，審計服務(wù)的差別性不能明顯表現(xiàn)，在審計客戶的選擇時不必過多關(guān)注審計風險狀況；(2)以地域的行政權(quán)利作為隱形力量的審計市場劃分，表明了審計市場運作的不規(guī)范性，在一定程度上阻礙了市場本有的流動性，使審計市場的競爭性減弱；(3)審計定價在中國并不是靠自發(fā)的市場作用而形成，更多地是由政府依據(jù)注冊會計師服務(wù)的價值以及當?shù)氐奈飪r水平，經(jīng)濟發(fā)展狀況等因素來決定。這三項因素，使我國的審計定價具有了較多的中國特色，在理解本文上述結(jié)論時應(yīng)當予以注意。